Константин Сасов → Как бороться с налоговиками, злоупотребляющими секретностью
В своей книге «Этюды о налогах» известный налоговый эксперт к.ю.н. Аркадий Брызгалин описал случай, как налоговики чуть военную тайну не разгласили. Ошибка инспекторов заключалась в том, что они в своих акте и решении раскрыли секретную информацию о внешнеторговой сделке налогоплательщика с современным вооружением, которая была предметом налоговой оценки.
Но в практике встречаются случаи, когда засекречивание материалов налоговой проверки происходит явно необоснованно, с единственной целью – затруднить налогоплательщику их обжалование. О соотношении прав налогоплательщика на свободу информации и права государственной тайны пойдет речь в настоящей статье.
Согласно ст. 24 Конституции все лица вправе без каких-либо ограничений знакомиться с документами государственных органов, непосредственно затрагивающих их права и свободы. У налогоплательщика имеется возможность беспрепятственно знакомиться с налоговыми обвинениями и их основаниями. Это право корреспондирует с правом беспрепятственно возражать в ответ на выводы налогового органа и опротестовывать результаты налоговой проверки. Ст. 21 НК предоставляет налогоплательщику право представления своих интересов в налоговых правоотношениях через своего представителя (подп. 6 п.1), знакомясь с актом налоговой проверки и решением налогового органа (подп. 9 п.1) и обжалуя их (подп.12 п.1). Никаких ограничений по реализации этих прав кодекс не устанавливает.
Особые случаи, когда свобода информации может быть ограничена, предусмотрены в законодательстве. Ст. 5 закона от 21 июля 1993 года №5485-1 «О государственной тайне» содержит исчерпывающий перечень сведений, имеющих такой статус. Есть он и в указе президента от 30 ноября 1995 года №1203.
Если предмет судебной оценки секретный, то это накладывает на его судебное рассмотрение соответствующие ограничения, главным из которых служит ограничение гласности. Они, например, установлены п.9 постановления Пленума ВАС от 8 октября 2012 г.ода №61 «Об обеспечении гласности в судебном процессе» в закрытом судебном заседании. При этом суд, как указано в п.16.1 этого постановления, по смыслу четвертой и девятой статей закона о государственной тайне, не вправе исследовать вопрос о том, правомерно ли отнесены те или иные сведения к государственной тайне. Но этом правило не следует толковать буквально: оно относится к ситуации, когда сам факт засекречивания не является спорным. В противном случае оно конфликтует с нормой ст. 15 закона о государственной тайне об оспариваемости. Поэтому у суда, рассматривающего налоговый спор, могут возникнуть вопросы о способах проверки обоснованности засекречивания обжалуемого ненормативного акта и о том, как это засекречивание нарушило права проверенного налогоплательщика.
Присвоение информации грифа «секретно» должно быть законным и обоснованным. Согласно ст. 6 закона о гостайне засекречиванию предшествует экспертная оценка целесообразности подобных действий в отношении конкретной информации, их вероятных последствий исходя из баланса жизненно важных интересов государства, общества и граждан.
Согласно ст. 15 Закона обоснованность отнесения сведений к государственной тайне может быть обжалована в суд, но зачастую суды не усматривают нарушения прав лиц в необоснованном засекречивании информации. На бытовом уровне это объясняется равенством прав участников судебного процесса: инспекция ограничила права налогоплательщика на получение информации ровно настолько, насколько ограничила и свои собственные аналогичные права; суды не испытывают особой сложности в рассмотрении дел в закрытом судебном заседании; нарушения права налогоплательщика на судебную защиту нет.
Но судебная практика ставит под сомнение такой подход. 17-й Арбитражный апелляционный суд (дело 17АП-651/2012-А) удовлетворил требования истца, который оспаривало предписание антимонопольной службы об обязательном наличии у участников размещения госзаказа лицензии на осуществление работ с использованием сведений, составляющих государственную тайну. Арбитражные суды разобрались, что такой лицензии не нужно. Верховный суд РФ 19 января 2007 года (определение №58-Г06-53) констатировал, что обоснованность и законность засекречивания конкретных сведений, накладывающего на сторону определенные обременения, подлежит судебной оценке, поскольку режим секретности сам по себе влияет на права и обязанности работника-истца, не согласного с такими действиями ответчика-работодателя. По мнению суда, доказательством обоснованности отнесения информации к государственной тайне может быть заключение эксперта о целесообразности засекречивания конкретных сведений, а бремя доказывания лежало на работодателе. В свою очередь ВАС (постановление от 16 ноября 2013 года №7070/13) решил, что права кредиторов в процедуре банкротства снижаются, если конкурсный управляющий не доводит до них полную и достоверную информацию о деятельности органов управления акционерного общества по мотиву её секретности. В таком случае конкурсный управляющий обязан был представить кредиторам общедоступную часть информации в виде несекретных выписок из секретных документов. А Челябинский областной суд 31 июля 2002 года (постановление президиума по надзорному производству №4г-02-1933), рассматривая спор между акционерами и генеральным директором общества, констатировал, что нижестоящий суд должен был поставить на обсуждение вопросы, какие конкретно из запрашиваемых заявителем сведений могут содержать государственную тайну, надо ли их засекречивать, а также привлечь к их разрешению органы защиты государственной тайны, круг которых установлен 20-й статье профильного закона. Приведенные примеры показывают, что способы установления незаконности и необоснованности засекречивания информации могут быть различными: путем привлечения эксперта, органа защиты государственной тайны и даже самостоятельно судом.
Необоснованное нарушение гласности судебного процесса конфликтует с конституционным правом на судебную защиту (ст. 46) и на свободный доступ к несекретной информации (ст. 29). Непременной составляющей права на судебную защиту, как неоднократно отмечал Конституционный суд (определение от 21 декабря 2000 года №285-О), является обеспечение заинтересованным лицам возможности представить суду доказательства в обоснование своей позиции, а также высказать свое мнение относительно позиции, занимаемой противоположной стороной, и приводимых ею доводов. Без ознакомления с вынесенным в отношении заинтересованного участника процесса решением и его обоснованием он не в состоянии не только должным образом аргументировать свою жалобу в суд, но и правильно определить, будет ли обращение в суд отвечать его интересам.
Налоговое законодательство предусматривает ситуации, когда информация, подтверждающая факт налогового правонарушения, имеет ограниченный режим использования. Более того, закон определяет поведение налогового органа, столкнувшегося с такой проблемой. Со 2 сентября 2010 года согласно п. 3.1 ст. 100 НК документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются к акту выездной налоговой проверки в виде заверенных налоговым органом выписок. Такие выписки предусмотрены и ст.5 закона о гостайне. Такое правовое регулирование, с одной стороны, обеспечивает неразглашение секретных сведений, а с другой — гарантирует беспрепятственную реализацию налогоплательщиком своих прав, предусмотренных НК. Хотя, конечно, на практике вполне могут возникнуть ситуации, когда налоговый орган не сможет ограничиться несекретными выписками и будет вынужден засекречивать весь акт проверки целиком. Например, этого не избежать, когда все элементы оцениваемой сделки секретны, как например при экспорте вооружений: стороны, их резидентство, вид товара, его цена и технические характеристики.
Но возникает вопрос: может ли сам факт необоснованного засекречивания решения налогового органа стать самостоятельным основанием для признания этого ненормативного правового акта недействительным на основании п.14 ст.101 НК? Как представляется, может, если налогоплательщик докажет, как именно были нарушены его права этим неправомерным действием налогового органа. Такими доказательствами могут быть отсутствие у представителей налогоплательщика возможности свободно знакомиться с материалами налоговой проверки, присутствовать на их рассмотрении руководителем налогового органа всем полномочным представителям, снимать с них копии, делать выписки, знакомить с ними сторонних юристов, свободно обсуждать материалы проверки и т.д.
Судебная перспектива такого дела стала обнадеживающей после решения ВАС от 24 января 2011 года №ВАС-16558/10. Суд указал, что «п.3.1. ст.100 Кодекса введена для налогового органа обязанность, ранее отсутствовавшая в кодексе», заключающаяся и в том, что документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, прилагаются к акту проверки в виде заверенных налоговым органом выписок. Причем делается это без обращения проверяемого налогоплательщика.
Поскольку алгоритм поведения налогового органа описан в законе, сохранение налоговым органом государственной тайны иным способом — путем тотального засекречивания результатов всей налоговой проверки — нельзя признать правомерным со 2 сентября 2010 года. Необоснованное засекречивание решения налогового органа незаконно ограничивает права налогоплательщика на защиту, установленные ст. 21 НК. Действия налогового органа можно признать нарушающими требования подпунктов 6, 9, 12 п.1 ст. 21, и п. 3.1 ст. 100 НК, статей 5-8 закона о гостайне, ч.2 ст.24, ст.29 и 46 Конституции.
Автор — Константин Сасов, ведущий юрист юридической компании «Пепеляев Групп», к.ю.н.
Но в практике встречаются случаи, когда засекречивание материалов налоговой проверки происходит явно необоснованно, с единственной целью – затруднить налогоплательщику их обжалование. О соотношении прав налогоплательщика на свободу информации и права государственной тайны пойдет речь в настоящей статье.
Согласно ст. 24 Конституции все лица вправе без каких-либо ограничений знакомиться с документами государственных органов, непосредственно затрагивающих их права и свободы. У налогоплательщика имеется возможность беспрепятственно знакомиться с налоговыми обвинениями и их основаниями. Это право корреспондирует с правом беспрепятственно возражать в ответ на выводы налогового органа и опротестовывать результаты налоговой проверки. Ст. 21 НК предоставляет налогоплательщику право представления своих интересов в налоговых правоотношениях через своего представителя (подп. 6 п.1), знакомясь с актом налоговой проверки и решением налогового органа (подп. 9 п.1) и обжалуя их (подп.12 п.1). Никаких ограничений по реализации этих прав кодекс не устанавливает.
Особые случаи, когда свобода информации может быть ограничена, предусмотрены в законодательстве. Ст. 5 закона от 21 июля 1993 года №5485-1 «О государственной тайне» содержит исчерпывающий перечень сведений, имеющих такой статус. Есть он и в указе президента от 30 ноября 1995 года №1203.
Если предмет судебной оценки секретный, то это накладывает на его судебное рассмотрение соответствующие ограничения, главным из которых служит ограничение гласности. Они, например, установлены п.9 постановления Пленума ВАС от 8 октября 2012 г.ода №61 «Об обеспечении гласности в судебном процессе» в закрытом судебном заседании. При этом суд, как указано в п.16.1 этого постановления, по смыслу четвертой и девятой статей закона о государственной тайне, не вправе исследовать вопрос о том, правомерно ли отнесены те или иные сведения к государственной тайне. Но этом правило не следует толковать буквально: оно относится к ситуации, когда сам факт засекречивания не является спорным. В противном случае оно конфликтует с нормой ст. 15 закона о государственной тайне об оспариваемости. Поэтому у суда, рассматривающего налоговый спор, могут возникнуть вопросы о способах проверки обоснованности засекречивания обжалуемого ненормативного акта и о том, как это засекречивание нарушило права проверенного налогоплательщика.
Присвоение информации грифа «секретно» должно быть законным и обоснованным. Согласно ст. 6 закона о гостайне засекречиванию предшествует экспертная оценка целесообразности подобных действий в отношении конкретной информации, их вероятных последствий исходя из баланса жизненно важных интересов государства, общества и граждан.
Согласно ст. 15 Закона обоснованность отнесения сведений к государственной тайне может быть обжалована в суд, но зачастую суды не усматривают нарушения прав лиц в необоснованном засекречивании информации. На бытовом уровне это объясняется равенством прав участников судебного процесса: инспекция ограничила права налогоплательщика на получение информации ровно настолько, насколько ограничила и свои собственные аналогичные права; суды не испытывают особой сложности в рассмотрении дел в закрытом судебном заседании; нарушения права налогоплательщика на судебную защиту нет.
Но судебная практика ставит под сомнение такой подход. 17-й Арбитражный апелляционный суд (дело 17АП-651/2012-А) удовлетворил требования истца, который оспаривало предписание антимонопольной службы об обязательном наличии у участников размещения госзаказа лицензии на осуществление работ с использованием сведений, составляющих государственную тайну. Арбитражные суды разобрались, что такой лицензии не нужно. Верховный суд РФ 19 января 2007 года (определение №58-Г06-53) констатировал, что обоснованность и законность засекречивания конкретных сведений, накладывающего на сторону определенные обременения, подлежит судебной оценке, поскольку режим секретности сам по себе влияет на права и обязанности работника-истца, не согласного с такими действиями ответчика-работодателя. По мнению суда, доказательством обоснованности отнесения информации к государственной тайне может быть заключение эксперта о целесообразности засекречивания конкретных сведений, а бремя доказывания лежало на работодателе. В свою очередь ВАС (постановление от 16 ноября 2013 года №7070/13) решил, что права кредиторов в процедуре банкротства снижаются, если конкурсный управляющий не доводит до них полную и достоверную информацию о деятельности органов управления акционерного общества по мотиву её секретности. В таком случае конкурсный управляющий обязан был представить кредиторам общедоступную часть информации в виде несекретных выписок из секретных документов. А Челябинский областной суд 31 июля 2002 года (постановление президиума по надзорному производству №4г-02-1933), рассматривая спор между акционерами и генеральным директором общества, констатировал, что нижестоящий суд должен был поставить на обсуждение вопросы, какие конкретно из запрашиваемых заявителем сведений могут содержать государственную тайну, надо ли их засекречивать, а также привлечь к их разрешению органы защиты государственной тайны, круг которых установлен 20-й статье профильного закона. Приведенные примеры показывают, что способы установления незаконности и необоснованности засекречивания информации могут быть различными: путем привлечения эксперта, органа защиты государственной тайны и даже самостоятельно судом.
Необоснованное нарушение гласности судебного процесса конфликтует с конституционным правом на судебную защиту (ст. 46) и на свободный доступ к несекретной информации (ст. 29). Непременной составляющей права на судебную защиту, как неоднократно отмечал Конституционный суд (определение от 21 декабря 2000 года №285-О), является обеспечение заинтересованным лицам возможности представить суду доказательства в обоснование своей позиции, а также высказать свое мнение относительно позиции, занимаемой противоположной стороной, и приводимых ею доводов. Без ознакомления с вынесенным в отношении заинтересованного участника процесса решением и его обоснованием он не в состоянии не только должным образом аргументировать свою жалобу в суд, но и правильно определить, будет ли обращение в суд отвечать его интересам.
Налоговое законодательство предусматривает ситуации, когда информация, подтверждающая факт налогового правонарушения, имеет ограниченный режим использования. Более того, закон определяет поведение налогового органа, столкнувшегося с такой проблемой. Со 2 сентября 2010 года согласно п. 3.1 ст. 100 НК документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются к акту выездной налоговой проверки в виде заверенных налоговым органом выписок. Такие выписки предусмотрены и ст.5 закона о гостайне. Такое правовое регулирование, с одной стороны, обеспечивает неразглашение секретных сведений, а с другой — гарантирует беспрепятственную реализацию налогоплательщиком своих прав, предусмотренных НК. Хотя, конечно, на практике вполне могут возникнуть ситуации, когда налоговый орган не сможет ограничиться несекретными выписками и будет вынужден засекречивать весь акт проверки целиком. Например, этого не избежать, когда все элементы оцениваемой сделки секретны, как например при экспорте вооружений: стороны, их резидентство, вид товара, его цена и технические характеристики.
Но возникает вопрос: может ли сам факт необоснованного засекречивания решения налогового органа стать самостоятельным основанием для признания этого ненормативного правового акта недействительным на основании п.14 ст.101 НК? Как представляется, может, если налогоплательщик докажет, как именно были нарушены его права этим неправомерным действием налогового органа. Такими доказательствами могут быть отсутствие у представителей налогоплательщика возможности свободно знакомиться с материалами налоговой проверки, присутствовать на их рассмотрении руководителем налогового органа всем полномочным представителям, снимать с них копии, делать выписки, знакомить с ними сторонних юристов, свободно обсуждать материалы проверки и т.д.
Судебная перспектива такого дела стала обнадеживающей после решения ВАС от 24 января 2011 года №ВАС-16558/10. Суд указал, что «п.3.1. ст.100 Кодекса введена для налогового органа обязанность, ранее отсутствовавшая в кодексе», заключающаяся и в том, что документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, прилагаются к акту проверки в виде заверенных налоговым органом выписок. Причем делается это без обращения проверяемого налогоплательщика.
Поскольку алгоритм поведения налогового органа описан в законе, сохранение налоговым органом государственной тайны иным способом — путем тотального засекречивания результатов всей налоговой проверки — нельзя признать правомерным со 2 сентября 2010 года. Необоснованное засекречивание решения налогового органа незаконно ограничивает права налогоплательщика на защиту, установленные ст. 21 НК. Действия налогового органа можно признать нарушающими требования подпунктов 6, 9, 12 п.1 ст. 21, и п. 3.1 ст. 100 НК, статей 5-8 закона о гостайне, ч.2 ст.24, ст.29 и 46 Конституции.
Автор — Константин Сасов, ведущий юрист юридической компании «Пепеляев Групп», к.ю.н.
1 комментарий